Baza Wiedzy

Byadmin

Ewidencja zaliczek u dewelopera, przychody

Spółka prowadzi działalność deweloperską polegającą na sprzedaży mieszkań i lokali usługowych poszczególnym nabywcom (prywatnym bądź instytucjonalnym). Zwyczajem spółki jest zawieranie umów z klientami w trakcie trwania budowy, bądź tuż przed jej zakończeniem, tak aby przed pozwoleniem na użytkowanie była sprzedana jak największa liczba lokali. Do 29 kwietnia 2012 roku zawierane były umowy przedwstępne, a począwszy od tej daty deweloper zawiera umowy deweloperskie, pod rządami nowej ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego i domu jednorodzinnego. Umowy przedwstępne były zawierane zwykle w formie umów cywilnoprawnych. Umowy deweloperskie mają charakter umów notarialnych (silniej wiążą sprzedawcę i nabywcę). Klienci w obu wypadkach wpłacają zaliczki w systemie takim, że 10% płacą po podpisaniu umowy przedwstępnej, pozostałe 90% wpłacają przy odbiorze lokali, przed zawarciem aktu notarialnego.

Czy deweloper wygeneruje przychód po zawarciu umowy przedwstępnej lub umowy deweloperskiej (bilansowy i podatkowy)?

Zaliczka jest kwotą wpłaconą na poczet przyszłych należności i nie stanowi, jak zadatek formy zabezpieczenia wykonania umowy, a jedynie część ceny. Wpłacenie zaliczki przez klienta rodzi powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku VAT – deweloper w terminie 7 dni od daty wpływu pieniędzy na jego konto ma obowiązek wystawienia faktury VAT.

Wpływ zaliczki zaksięgujemy następująco:
Wpływ pieniędzy na rachunek bankowy
DT Rachunek bankowy CT Rozrachunki z odbiorcami
Wystawienie faktury
DT Rozrachunki z odbiorcami CT Rozliczenia międzyokresowe przychodów (w analityce konkretny kontrahent)

Do konta rozliczeń międzyokresowych przychodów zaleca się prowadzenie ewidencji analitycznej pozwalającej na ustalenie salda z każdym z odbiorców oraz jeśli to możliwe w systemie F-K ujęcie numeru umowy, co ułatwi prowadzenie rozrachunków w przypadku uzupełniania wpłat, bądź rezygnacji, cesji umowy, co się zdarza się często.

Podatek VAT
DT Rozliczenia międzyokresowe przychodów CT Zobowiązanie z tytułu VAT należnego

Wpływ zaliczki od klienta i wystawienie faktury nie wygeneruje powstania przychodu dla spółki, ani bilansowego, ani podatkowego. Podatkowo, na gruncie przepisów dotyczących podatku dochodowego będzie to transakcja neutralna. Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz. U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 ze zm.) „do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (…)”. Podobnie koszty związane z zwarciem umowy oraz jej wykonaniem staną się kosztem dopiero w momencie przeniesienia własności, wygenerowania przychodu, a ten nastąpi w dacie zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Moment przeniesienia własności nieruchomości został wyraźnie określony w artykule 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), a art. 158 KC określa formę tej czynności prawnej. Umowa przedwstępna kupna – sprzedaży, nawet umowa deweloperska w formie aktu notarialnego pozostaje jedynie przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy kupna – sprzedaży na określonych z wyprzedzeniem warunkach. Zatem, ani umowa przedwstępna (także ta zawarta notarialnie), ani umowa deweloperska, ani nawet wpłata zaliczki nie przenoszą prawa własności nieruchomości. Umowa ta określa jedynie istotne warunki transakcji mającej nastąpić w przyszłości.
Wpłata zaliczki ma znaczenie dla przepisów podatku VAT – wygeneruje bowiem powstanie podatku VAT należnego i konieczność wykazana go w rejestrze VAT danego miesiąca oraz w deklaracji i zapłaty do Urzędu Skarbowego.
Bilansowo zaliczka będzie prezentowana w pozycji zobowiązań (jako zobowiązanie umowne na poczet wykonania konkretnej usługi). Czasem spółki wykazują zaliczki w pozycji przychodów przyszłych okresów, moim zdaniem jednak nie jest to prawidłowe. Zgodnie z brzemieniem art. 41. Ustawy o rachunkowości „Rozliczenia międzyokresowe przychodów, dokonywane z zachowaniem zasady ostrożności, obejmują w szczególności: równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych (…)”.
Czytając literalnie zapis można by powiedzieć, że ustawa określa miejsce ujęcia zaliczek w bilansie. Moim zdaniem jest to jednak tylko miejsce ewidencji w księdze głównej. W istocie wpłacona zaliczka określa nasze zobowiązanie do wykonania określonych świadczeń, lub do zwrotu kwoty w przypadku braku wykonania usługi. Dlatego w przypadku sporządzania sprawozdań zgodnie z Ustawą o rachunkowości czy MSR należy je ujmować w pozycji zobowiązań – zaliczki otrzymane na dostawy. W pozycji rozliczeń międzyokresowych przychodów powinni na przykład wydawcy czasopism albo wynajmujący lokale ujmować kwoty wpłacone na poczet wykonania tych świadczeń z góry.
Problematyczny jest też podział zaliczek na krótkoterminowe i długoterminowe w bilansie, kierując się datą wykonania zobowiązania wynikającego z umowy przedwstępnej lub deweloperskiej. Teoretycznie można by powiedzieć, że jeśli budowa zakończy się za 2 lata, a klient już wpłaca pieniądze, to zaliczka ma charakter długoterminowy. Zaliczka jednak ma charakter zwrotny i musi być zwracana w przypadku rezygnacji klienta przed zakończeniem budowy, jeśli rezygnacja, odstąpienie nastąpią w trakcie trwania inwestycji. W związku z tym, wydaje się, że powinna być zawsze prezentowana w pozycji zobowiązań krótkoterminowych. Taki też pogląd ja reprezentuje.
Specyfika ewidencji (tylko bilansowo) uzyskiwanych zaliczek w trakcie budowy powoduje, że deweloper często przed długi okres (2-3 letni) nie może wykazywać przychodów z tej inwestycji. Powoduje to określone problemy w ocenie kondycji finansowej spółki (lub Grupy Spółek) prowadzącej inwestycję. W trakcie trwania budowy Spółka będzie wykazywać straty wynikające z kosztów bieżących, ogólnych, by poprawić wynik dopiero po zakończeniu projektu, oczywiście, przy założeniu, że projekt jest rentowny. Zazwyczaj przychód ze sprzedaży mieszkań, powierzchni przynależnych (miejsca postojowe, garaże, ogródki) oraz lokali użytkowych rozpoznaje się po spełnieniu określonych warunków, pozwalających uznać, że wszelkie ryzyka i korzyści związane z lokalem zostały przekazane na klienta. Zazwyczaj przyjmuję się, że powinno to być: uzyskanie prawomocnego pozwolenia na użytkowanie, przekazanie kluczy klientowi, zapłata za mieszkanie. Niektórzy przyjmuje bardziej ostrożne reguły i rozpoznają przychód dopiero po akcie notarialnym.

Autor:
Luiza Berg
Biegły rewident, audytor wewnętrzny, prowadzi własną działalność pod nazwą Bona Fide Audyt, doradztwo